Przepisy o stosowaniu kas fiskalnych obowiązują w Polsce już od 1993 r. Polski system podatkowy zmierza ku temu, aby każdy zakup lub dostawa towaru/usługi w bezpośrednim kontakcie z osobami fizycznymi (konsumentami) rejestrowana była za pośrednictwem kasy rejestrującej. Mimo tego na podstawie Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 29 listopada 2012 r. w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących (Dz. U. z 11.12.2012) istnieje szereg zwolnień, które przysługują przedsiębiorcom. W rozporządzeniu mowa o trzech typach zwolnień z instalacji kas fiskalnych – zwolnieniu podmiotowym, przedmiotowym i podmiotowo-przedmiotowym.
Zwolnienie podmiotowe
Historycznie najstarszą obowiązującą zasadą dotyczącą obowiązku wprowadzenia przez podatnika ewidencji za pomocą kasy fiskalnej jest kryterium obrotowe. Oznacza to, iż kasa powinna być zamontowana po przekroczeniu oznaczonej przez ustawodawcę wysokości obrotów. W latach 2008–2012 obowiązywał limit obrotów 20 000 zł, a jeżeli przedsiębiorca nie przekroczył w roku rozpoczęcia działalności firmy tej kwoty, to w następnym roku limit ulegał zwiększeniu do kwoty 40 000 zł. Przekroczenie kwoty limitu (20 000 zł) w pierwszym roku skutkowało przymusem instalacji kasy w dniu jego osiągnięcia, zaś przekroczenie w drugim roku podwyższonego pułapu obrotów, oprócz podwyższonego wskazanego limitu, dawało podatnikowi komfort polegający na tym, że kasa mogła zostać zainstalowana po upływie dwóch pełnych miesięcy od zaistnienia wskazanej okoliczności.
Obecnie zwolnienie z tytułu nieprzekroczenia limitów kwotowych ustalone zostało w nieco inny sposób. Brzmieniem rozporządzenia w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących w stosunku do lat ubiegłych wprowadzono nowe zasady. Wskazują one próg kwotowy zobowiązujący do instalacji kasy po osiągnięciu obrotów w wysokości 20 000 zł. Próg ten obecnie należy liczyć od momentu rozpoczęcia sprzedaży dla osób fizycznych i rolników fizycznych do końca danego roku podatkowego i w proporcji do okresu wskazanych czynności. Stanowi o tym § 3 ust. 1 pkt 2 przytaczanego tu rozporządzenia.
Przykład 1
Limit obrotów uprawniających do zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania podatnik powinien wyliczyć według następującego wzoru:
A = (B × C) : D
gdzie:
A – oznacza graniczną kwotę obrotu w proporcji do okresu prowadzonej sprzedaży, której przekroczenie powoduje utratę zwolnienia,
B – oznacza limit określony w rozporządzeniu, czyli 20 000 zł,
C – oznacza liczbę dni prowadzenia sprzedaży, jaka pozostała do końca roku (w opisywanej sytuacji liczonych od 30 maja 2013 r.),
D – oznacza liczbę dni w roku podatkowym.
Jeżeli zatem działalność związana z wystrojem wnętrz została rozpoczęta 15 kwietnia 2013 r., a pierwszej usługi dokonano w 30 maja 2013 r. – datę tę należy przyjąć do ustalenia limitu; wyliczenia wyglądały będą następująco:
B – 20 000 zł (limit wynikający z rozporządzenia),
C – 216 (liczba dni, która pozostała od momentu sprzedaży do końca),
D – 365 (liczba dni w roku kalendarzowym).
Czyli
A = (20000 × 216) : 365 = 11 835,61 zł
Jeżeli usługodawca nie przekroczy do końca 2013 r. kwoty wskazanego limitu obrotów (tj. 11 835,61 zł), to po pierwsze nie musi mieć kasy, a po drugie od 1 stycznia 2014 r. będzie zwolniony z obowiązku instalacji kasy do chwili, gdy tak jak w proporcji w roku 2013, jego obrót ze sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej przekroczy 20 000 zł.
Ponieważ 20 000 zł : 365 daje kwotę 54,79 zł, to upraszczając sprawę można powiedzieć, że każdy dzień, w którym nie prowadziliśmy sprzedaży na rzecz osób fizycznych, zmniejsza nam kwotę dostępnego limitu o 55 zł.
W przypadku przekroczenia kwoty zwolnienia z ewidencjonowania, podatnik zobowiązany jest zastosować kasę rejestrującą po upływie dwóch miesięcy następujących po miesiącu, w którym limit został przekroczony. Na przykład: jeżeli podatnik przekroczył limit 13 sierpnia, zobowiązany jest stosować kasę od 1 listopada, analogicznie jeżeli zostanie przekroczony limit np. 15 grudnia 2013 r., obroty muszą być rejestrowane od 1 marca 2014 r.
W celu szybkiej korekty i bieżącego sprawdzania wysokości obrotów, warto korzystać z dostępnych w internecie kalkulatorów, które pozwalają w miarę precyzyjnie sprawdzić, kiedy nastąpi konieczność instalacji kasy fiskalnej. Jako przykład można podać stronę www.kalkulatory.gofin.pl.
Zwolnienia przedmiotowe
Katalog zwolnień przedmiotowych dotyczy usług i towarów, obrót którymi z mocy woli ustawodawcy zwolniony jest z obowiązku ewidencji za pomocą kasy rejestrującej. Załącznik do wskazanego wyżej rozporządzenia zawiera katalog zwolnień przedmiotowych z obowiązku stosowania kas rejestrujących przy ewidencjonowaniu obrotu i kwot podatku należnego, bez względu na wielkość obrotów i liczbę dokonywanych transakcji. Nadmienić należy, iż oprócz omówionego wyżej zmniejszania limitów obrotów zobowiązujących do zainstalowania kasy rejestrującej, ustawodawca działając w sposób konsekwentny, w treści cytowanego rozporządzenia zmniejszył dotychczasowy katalog usług zwolnionych z instalacji kas fiskalnych. Jako ciekawostkę warto wskazać, iż początkowo w 1993 r. liczba zwolnień przekraczała 200 – teraz jest ich 48. Przedsiębiorcy wykonujący czynności wymienione w tym załączniku, co do zasady korzystają więc z prawa do zwolnienia z rejestracji wymienionych tam czynności. Powyższe zwolnienie – tak jak i całe rozporządzenie – straci moc obowiązującą 31 grudnia 2014 r.
Do przedmiotowej grupy zwolnień zaliczane są między innymi: usługi związane z rolnictwem oraz chowem i hodowlą zwierząt, energia elektryczna, paliwa gazowe, para wodna, gorąca woda i powietrze do układów klimatycznych, usługi związane z odprowadzaniem i oczyszczaniem ścieków, osady ze ścieków kanalizacyjnych, usługi związane ze zbieraniem odpadów niebezpiecznych, transport drogowy pasażerski pojazdami napędzanymi siłą mięśni ludzkich lub ciągnionymi przez zwierzęta, usługi pocztowe i kurierskie z wyłączeniem usług w zakresie przygotowania oraz dostawy towarów na zamówienie, a także usługi telekomunikacyjne.
Jest to tylko kilka przykładów z długiej listy składającej się na 48 pozycji umieszczonych w cytowanym załączniku, które są objęte ustawowym zwolnieniem stosowania kasy fiskalnej. Warto odnotować, że na wskazanej liście brak jest szkół nauki jazdy oraz kursów tańca towarzyskiego, które były tam jeszcze do roku 2012, a w aktualnym brzmieniu pod numerem 29 zostały wprost wyłączone. W treści załącznika ustawodawca zdecydował się umieścić przede wszystkim podmioty i usługi spełniające głównie rolę społeczną i służebną wobec całego społeczeństwa.
Dobrym przykładem świadczącym o podkreśleniu owej służebności społecznej jest wskazany w pozycji 16 transport lądowy pasażerski, rozkładowy: międzymiastowy i specjalizowany, który dotyczy wyłącznie przewozów miejskich rozkładowych pasażerskich, innych niż kolejowe, za które są pobierane ceny urzędowe ustalone przez gminę lub związek komunalny. Otóż transport miejski organizowany przez jednostki samorządu terytorialnego jest zwolniony z urządzeń fiskalnych, zaś transport międzymiastowy, który przeważnie organizowany jest przez prywatnych przewoźników, został obłożony koniecznością instalacji kasy fiskalnej.
Ważnym tematem, w szczególności dla sektora kreatywnego, jest charakterystyczne zwolnienie umieszczone pod numerem 36 załącznika, dotyczące systemu dostawy towarów w systemie wysyłkowym (pocztą lub przesyłkami kurierskimi). Aby osoba prowadząca sklep internetowy w branży kreatywnej nie musiała instalować kasy fiskalnej, musi spełnić szereg warunków. Przede wszystkim zapłaty za wykonaną czynność zakupu klienci muszą dokonywać wyłącznie za pośrednictwem poczty lub banku – odpowiednio na rachunek bankowy podatnika lub na rachunek podatnika w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, której jest członkiem. Ponadto z ewidencji i dowodów dokumentujących zapłatę jednoznacznie musi wynikać, jakiej konkretnie czynności dotyczyła sprzedaż i na czyją rzecz została dokonana (dane nabywcy, w tym jego adres). Sprzedaż wysyłkowa musi być w dodatku jedyną, jaką będzie prowadzić dany sklep. Nie może być to działalność prowadzona dodatkowo, np. przy sklepie tradycyjnym. W tym drugim przypadku konieczne będzie bowiem spełnienie wyżej opisanych przesłanek przedmiotowych dotyczących spełnienia kryterium obrotowego.
Podobne warunki muszą być spełnione w przypadku dostawy towarów i świadczenia usług przez podatnika na rzecz jego pracowników oraz przez spółdzielnie mieszkaniowe na rzecz członków lub innych osób, którym przysługuje spółdzielcze własnościowe, prawo do lokalu lub które są właścicielami lokali położonych w budynkach administrowanych przez spółdzielnie mieszkaniowe, jak również przez wspólnoty mieszkaniowe na rzecz właścicieli lokali. Wpłat za usługi, np. czynsz, mogą być wtedy dokonywane bez konieczności rejestracji za pośrednictwem kasy fiskalnej, bo każdy lokator (członek spółdzielni mieszkaniowej) jest znany z imienia i nazwiska i dokonuje wpłaty na konto spółdzielni przez bank/pocztę, a z ewidencji i dowodów dokumentujących zapłatę jednoznacznie wynika, jakiej konkretnie czynności dotyczyła i na czyją rzecz została dokonana (dane nabywcy, w tym jego adres).
Należy zwrócić także uwagę na punkt 34, zgodnie z którym nie trzeba instalować kasy, jeżeli każde świadczenie usługi dokonane przez podatnika jest dokumentowane fakturą, w której zawarte są w szczególności dane identyfikujące odbiorcę, a liczba wszystkich dokonanych operacji świadczenia usług w poprzednim roku podatkowym nie przekroczyła 50, przy czym liczba odbiorców tych usług w tym okresie była mniejsza niż 20. Punkt ten może być i jest wykorzystany przez przedstawicieli wolnych zawodów, np. architektów czy projektantów. Jeśli bowiem krąg odbiorców usług danego przedsiębiorcy jest niewielki, a także liczba usług wykonywana przez te podmioty jest ograniczona, warto dokonywać płatności za pośrednictwem banku, a dokumentować je fakturami VAT.
Jest to tylko kilka przykładów, w których ustawodawca przewidział brak zastosowania kasy fiskalnej. Rzeczą charakterystyczną jest, że we wszystkich tych przypadkach musi być znany zarówno przedsiębiorca, jak i odbiorca usługi, a obrót pieniężny musi się odbywać przez konta bankowe/pocztowe ze wskazaniem, za jaką usługę nastąpiła płatność.
Na uwagę zasługuje także fakt, że na liście usług zwolnionych z rejestrowania przez kasę rejestrującą nastąpiło sporo zmian, zwłaszcza w zakresie działalności o priorytetowym społecznie znaczeniu. Jeśli gabinet lekarski ma podpisaną umowę z Narodowym Funduszem Zdrowia, dokonywać będzie usług medycznych bezpłatnie, a więc będzie to zwolnione z konieczności ewidencjonowania za pomocą kasy fiskalnej. Należy jednak zwrócić uwagę, że dotyczy to tylko podstawowej opieki lekarskiej i usług medycznych objętych limitem narzuconym przez Narodowy Fundusz Zdrowia oraz przypadków ratowania życia. Jeżeli natomiast pacjent chciałby skorzystać z bogatej oferty prywatnych gabinetów lekarskich, w których powinny pojawić się kasy fiskalne, wówczas śmiało może żądać wydania paragonu fiskalnego.
Zwolnienia podmiotowo-przedmiotowe
W cytowanym rozporządzeniu utrzymano system zwolnień u podatników, u których udział wartości dostaw towarów i świadczonych usług wymienionych w części I załącznika w obrotach z działalności określonej w art. 111 ust. 1 ustawy o VAT jest większy niż 80%. Takie zwolnienie zwane jest także zwolnieniem z tytułu „procentowego udziału obrotu”. Zwolnieniem z tego tytułu objęci są zarówno podatnicy, u których udział procentowy obrotu był w poprzednim roku podatkowym wyższy niż 80% (§ 3 ust. 1 pkt 3 rozporządzenia z 2012 r.), jak też podatnicy rozpoczynający po 31 grudnia 2012 r. wykonywanie czynności wskazanych w art. 111 ust. 1 ustawy o VAT, u których przewidywany udział procentowy obrotu będzie wyższy niż 80% (§ 3 ust. 1 pkt 4 nowego rozporządzenia).
Na podstawie § 3 ust. 1 pkt 3 rozporządzenia zwolnieni z obowiązku ewidencjonowania są podatnicy, którzy wykonują na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych czynności wymienione w części I załącznika, o ile tzw. udział procentowy (tj. udział obrotu z tytułu czynności zwolnionych z obowiązku ewidencjonowania, wymienionych w części I załącznika do rozporządzenia, w całkowitym obrocie podatnika realizowanym na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych) był w poprzednim roku podatkowym wyższy niż 80%.
Utrata prawa do zwolnienia podmiotowego albo podmiotowo-przedmiotowego a prawo do zwolnienia z drugiego tytułu
W § 3 ust. 2 rozporządzenia zawarto zastrzeżenie, że jeśli podatnik w poprzednim roku podatkowym przestał spełniać warunki do korzystania ze zwolnienia z tytułu limitu obrotu (zwolnienie podmiotowe), nie może ponownie korzystać z tego tytułu zwolnieniowego. Może natomiast skorzystać ze zwolnienia z tytułu „udziału procentowego obrotu” (zwolnienie podmiotowo-przedmiotowe) wtedy, gdy spełni odpowiednie warunki.
Taka sama zasada dotyczy utraty zwolnienia z tytułu „udziału procentowego obrotu” (zwolnienie podmiotowo-przedmiotowe) – § 3 ust. 3 rozporządzenia. Jeśli podatnik nie osiągnął w pierwszym lub drugim półroczu poprzedniego roku podatkowego wskaźnika uprawniającego do korzystania z tego tytułu, nie może ponownie z niego skorzystać, natomiast może skorzystać ze zwolnienia z tytułu obrotu (zwolnienie podmiotowe) w przypadku, gdy spełni warunki do korzystania z tego tytułu. Jednocześnie wprowadzono zastrzeżenie, że podatnik, który w poprzednim roku podatkowym był zobowiązany do ewidencjonowania (niezależnie od przyczyny) nie może korzystać ze zwolnienia z tytułu limitu obrotów (por. § 3 ust. 2 rozporządzenia).
Wyłączenia ze zwolnienia
W §4 cytowanego rozporządzenia wskazano katalog czynności, do których nie mają zastosowania zarówno zwolnienia przedmiotowe, jak i podmiotowe oraz podmiotowo-przedmiotowe. Co szczególnie ważne, z chwilą rozpoczęcia wykonywania tych czynności podatnik jest zobowiązany do rozpoczęcia ewidencjonowania przy zastosowaniu kas rejestrujących. Należy także zauważyć, iż nawet w wypadku dokonania pojedynczej czynności z wymienionego katalogu, koniecznym będzie montaż kasy fiskalnej. Ustawodawca wyjątkowo zdecydował się ująć przy określonych rodzajach działalności kody Polskiej Klasyfikacji Działalności i Usług, celem pełnej weryfikacji działań prowadzonych przez podatników. Ustawodawca wskazał, iż zwolnień z obowiązku ewidencjonowania nie stosuje się w przypadku niżej wskazanych działalności dostaw:
• gazu płynnego,
• części do silników (PKWiU 28.11.4),
• silników spalinowych wewnętrznego spalania w rodzaju stosowanych do napędu pojazdów (PKWiU 29.10.1),
• nadwozi do pojazdów silnikowych (PKWiU 29.20.1),
• przyczep i naczep, kontenerów (PKWiU 29.20.2),
• części przyczep, naczep i pozostałych pojazdów bez napędu mechanicznego (PKWiU 29.20.30.0),
• części i akcesoriów do pojazdów silnikowych (z wyłączeniem motocykli), gdzie indziej niesklasyfikowanych (PKWiU 29.32.30.0),
• silników spalinowych tłokowych wewnętrznego spalania w rodzaju stosowanych w motocyklach (PKWiU 30.91.3),
• sprzętu radiowego, telewizyjnego i telekomunikacyjnego, z wyłączeniem lamp elektronowych i innych elementów elektronicznych oraz części do aparatów i urządzeń do operowania dźwiękiem i obrazem, anten (PKWiU ex 26 i ex 27.90),
• sprzętu fotograficznego, z wyłączeniem części i akcesoriów do sprzętu i wyposażenia fotograficznego (PKWiU ex 26.70.1),
• wyrobów z metali szlachetnych lub z udziałem tych metali,
• płyt CD, DVD, kaset magnetofonowych, taśm magnetycznych (w tym kaset wideo), dyskietek, kart pamięci, kartridżów i innych analogowych lub cyfrowych nośników danych zawierających zapisane dane lub zapisane pakiety oprogramowania komputerowego, w tym również sprzedawanych łącznie z licencją na użytkowanie,
• wyrobów przeznaczonych do użycia, oferowanych na sprzedaż lub używanych jako paliwa silnikowe albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych, bez względu na symbol PKWiU,
• wyrobów tytoniowych (PKWiU 12.00), napojów alkoholowych o zawartości alkoholu powyżej 1,2% oraz napojów alkoholowych będących mieszaniną piwa i napojów bezalkoholowych, w których zawartość alkoholu przekracza 0,5%, bez względu na symbol PKWiU, z wyjątkiem towarów dostarczanych w sposób określony w poz. 42 załącznika do rozporządzenia.
Ponadto zwolnień nie można stosować w przypadku świadczenia usług przewozów pasażerskich w samochodowej komunikacji, z wyjątkiem przewozów transportu lądowego pasażerskiego, miejskiego i podmiejskiego oraz transportu lądowego pasażerskiego, rozkładowego, zarówno międzymiastowego, jak i specjalizowanego oraz przewozu osób i ich bagażu podręcznego taksówkami.
Przykład: przedsiębiorca prowadzi działalność polegającą na świadczeniu usług fotograficznych. Po wykonaniu tychże usług, efekty swojej pracy sprzedaje na płytach CD. Pytanie brzmi, czy działalność ta zobowiązuje podatnika do stosowania kasy rejestrującej? W opisanej sytuacji należy przede wszystkim dokonać weryfikacji, czy wykonywane przez podatnika czynności to świadczenie usług czy też sprzedaż zapisanych danych na płytach DVD. Jeśli z umowy cywilnoprawnej zawartej między podatnikiem a jego klientem wynika, że wykonuje on usługę wykonania zdjęć (np. z uroczystości rodzinnej), a do ich opracowania komputerowego zużywa nośniki CD, to należy uznać, że w takim przypadku ma miejsce świadczenie usługi, które odbywa się przy użyciu elektronicznego nośnika CD; nie jest to więc dostawa towaru. Wobec tego wykonywana przez podatnika usługa nie mieści się w ograniczeniach wskazanych dla sprzedaży nośników CD, a tym samym podatnik nie będzie zobowiązany do wyłączenia ze stosowania zwolnień z tytułu ewidencji za pomocą kasy fiskalnej.
Także wykonywanie usług jubilerskich z powierzonego materiału, w przeciwieństwie do sprzedaży metali szlachetnych, będzie korzystało z opisanych wyżej zwolnień podatkowych.
Podsumowując: jeżeli podatnik rozpoczyna sprzedaż wymienionych towarów lub usług, musi stosować kasę rejestrującą od pierwszego dnia ich sprzedaży. Oznacza to, że planując rozpoczęcie sprzedaży tych wyrobów, podatnik musi wcześniej zakupić kasę, ufiskalnić ją (czyli zainicjować pracę modułu fiskalnego kasy z pamięcią fiskalną kasy) i spełnić pozostałe warunki wymienione w przepisach wykonawczych dotyczących kas rejestrujących.
Przypisy